Не успели бухгалтеры и аудиторы ознакомиться с новым ПБУ 2/2008 "Учет договоров строительного подряда", утвержденным Приказом Минфина России от 24.10.2008 N 116н, как уже внесены изменения в этот документ. Минфин России Приказом от 23.04.2009 N 35н внес только одну поправку в п. 2 ПБУ 2/2008, касающуюся случаев его применения.

Напомним, что в первоначальной редакции ПБУ 2/2008 распространялось также на договоры оказания услуг в области архитектуры, инженерно-технического проектирования в строительстве и иных услуг, неразрывно связанных со строящимся объектом, на выполнение работ по реконструкции, модернизации, ремонту объектов основных средств, по ликвидации (разборке) их, включая связанное с ней восстановление окружающей среды, длительность выполнения которых составляет более одного отчетного года (долгосрочный характер) или сроки начала и окончания которых приходятся на разные отчетные годы.

Теперь слова "реконструкции, модернизации, ремонту объектов основных средств" заменены словами "восстановлению зданий, сооружений, судов".

Причина вносимых изменений - дальнейшее сближение российских и международных стандартов учета (МСФО 11 "Договоры на строительство").

Обратимся к определению договора на строительство, представленному в МСФО 11:

"Договор на строительство - это договор, специально предусматривающий строительство объекта или комплекса объектов, которые взаимосвязаны или взаимозависимы по их конструкции, технологии и функциям или по их конечному назначению или использованию.

К строительным договорам относятся:

1) договоры на оказание услуг, непосредственно связанных с сооружением объектов, например на оказание услуг по управлению проектом или услуг архитектора; и

2) договоры на разрушение или восстановление объектов и восстановление окружающей среды после разрушения объектов".

Перечень договоров, учет по которым регулируется МСФО 11, является закрытым.

Возможно ли с учетом последних изменений Минфина России не применять российское ПБУ 2/2008 в случае ремонта, реконструкции и модернизации? При решении данного вопроса необходимо учитывать два момента.

Во-первых, выполняются ли работы в рамках договора строительного подряда?

Согласно п. 1 ПБУ 2/2008 Положение устанавливает особенности порядка формирования в бухгалтерском учете и раскрытия в бухгалтерской отчетности информации о доходах, расходах и финансовых результатах организациями (за исключением кредитных организаций и бюджетных учреждений), являющимися юридическими лицами по законодательству Российской Федерации и выступающими в качестве подрядчиков либо в качестве субподрядчиков в договорах строительного подряда, длительность выполнения которых составляет более одного отчетного года (долгосрочный характер) или сроки начала и окончания которых приходятся на разные отчетные годы.

Таким образом, как только возникает договор строительного подряда, по срокам, подпадающим под действие ПБУ 2/2008, организация, являющаяся подрядчиком (субподрядчиком), должна применять указанное ПБУ.

Поскольку ПБУ 2/2008 не содержит определения договора строительного подряда, обратимся к нормам иных отраслей права. Так, согласно п. 1 ст. 740 ГК РФ по договору строительного подряда подрядчик обязуется в установленный договором срок построить по заданию заказчика определенный объект либо выполнить иные строительные работы, а заказчик обязуется создать подрядчику необходимые условия для выполнения работ, принять их результат и уплатить обусловленную цену.

Во-вторых, что понимается под "восстановлением"?

Так, согласно п. 26 ПБУ 6/01 "Учет основных средств" восстановление объекта основных средств может осуществляться посредством ремонта, модернизации и реконструкции. Таким образом, внесенные Приказом Минфина России N 35н изменения можно прочитать как замену слов "реконструкции, модернизации, ремонту объектов основных средств" на слова "реконструкции, модернизации, ремонту зданий, сооружений, судов". Таким образом, поменялся только сам объект: не все основные средства, а только несколько видов.

В ранее предложенной Минфином России трактовке любой договор на восстановление основного средства подлежал учету в соответствии с ПБУ 2/2008. Поскольку диапазон активов, классифицируемых в качестве основных средств, достаточно широк, подпадать под действие ПБУ 2/2008 могли договоры, далекие от строительства.

Напомним, что актив принимается организацией к бухгалтерскому учету в качестве основных средств, если одновременно выполняются следующие условия (п. 4 ПБУ 6/01):

Объект предназначен для использования в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации либо для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное пользование;

Объект предназначен для использования в течение длительного времени, т.е. срока продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;

Организация не предполагает последующую перепродажу данного объекта;

Объект способен приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.

Соответственно, в Градостроительном кодексе Российской Федерации (п. 13 ст. 1) представлено следующее определение строительства: создание зданий, строений, сооружений (в том числе на месте сносимых объектов капитального строительства).

Ремонтные работы

В целом работы по ремонту не относят к строительному подряду. Гражданским законодательством предусмотрена возможность применения правил о договоре строительного подряда только к работам по капитальному ремонту зданий и сооружений, если иное не предусмотрено договором (п. 2 ст. 740 ГК РФ).

К капитальному ремонту производственных зданий и сооружений относятся такие работы, в процессе которых производится смена изношенных конструкций и деталей зданий и сооружений или замена их на более прочные и экономичные, улучшающие эксплуатационные возможности ремонтируемых объектов, за исключением полной смены или замены основных конструкций, срок службы которых в зданиях и сооружениях является наибольшим (каменные и бетонные фундаменты зданий и сооружений, все виды стен зданий, все виды каркасов стен, трубы подземных сетей, опоры мостов и др.) (п. 3.11 Положения о проведении планово-предупредительного ремонта производственных зданий и сооружений МДС 13-14.2000, утвержденного Постановлением Госстроя СССР от 29.12.1973 N 279).

Таким образом, применять ПБУ 2/2008 придется в случаях:

Капитального ремонта зданий и сооружений, выполняемого по договорам, в которых нет отдельной оговорки о том, что правила строительного подряда стороны не применяют;

Выполнения ремонтных работ в отношении зданий, сооружений, судов.

Во всех остальных случаях для учета ремонта бухгалтеру необходимо руководствоваться нормами ПБУ 9/99 "Доходы организации" и ПБУ 10/99 "Расходы организации".

Реконструкция и модернизация

Работы по реконструкции и модернизации зданий, сооружений и судов, а также иных объектов, выполняемых по договорам строительного подряда, входят в предмет регулирования ПБУ 2/2008.

В соответствии с п. 2 ст. 740 ГК РФ договор строительного подряда заключается на строительство или реконструкцию предприятия, здания (в том числе жилого дома), сооружения или иного объекта, а также на выполнение монтажных, пусконаладочных и иных неразрывно связанных со строящимся объектом работ.

Напомним, что под реконструкцией понимается изменение параметров объектов капитального строительства, их частей (высоты, количества этажей, площади, показателей производственной мощности, объема) и качества инженерно-технического обеспечения. Объект капитального строительства - здание, строение, сооружение, объекты, строительство которых не завершено, за исключением временных построек, киосков, навесов и других подобных построек (п. п. 10, 14 ст. 1 Градостроительного кодекса Российской Федерации).

Модернизацией здания или объекта является улучшение планировки, увеличение количества и качества услуг, оснащение недостающими видами инженерного оборудования, благоустройство окружающей территории (п. 5.1 Приказа Государственного комитета по архитектуре по градостроительству при Госстрое СССР от 23.11.1988 N 312).

О вступлении в силу изменений

С какого момента бухгалтеру применять внесенные в ПБУ 2/2008 изменения? Как известно, ПБУ вступило в силу с бухгалтерской отчетности 2009 г., т.е. с 1 января 2009 г.

В Приказе Минфина России N 35н ничего не сказано о вступлении в силу этого документа. Следовательно, если руководствоваться общими правилами, то изменения вступают в силу с 7 июня 2009 г.

Тогда что делать с теми договорами (например, договорами на текущий ремонт), по которым бухгалтер уже применил нормы ПБУ 2/2008; следует ли проводить пересчет? Да, следует.

Так, согласно п. 14 ПБУ 1/2008 "Учетная политика организации", если соответствующее законодательство Российской Федерации и (или) нормативный правовой акт по бухгалтерскому учету не устанавливают порядок отражения последствий изменения учетной политики, эти последствия отражаются в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности ретроспективно.

"Финансовая газета", 2009, N 30 А.Талаш К. э. н., член Палаты налоговых консультантов

Нынешний год ознаменовался новыми штрафами. Одни уже действуют, другие еще только собираются “заступить на дежурство”. Приведем лишь тройку наиболее “засветившихся” в СМИ. Не успел 2019 год зашагать по стране, как в штрафную копилку инспекторов “звякнул” очередной “подарок” законодателей. Так с января работодателю вменяется в обязанность следить за тем, соблюдает ли приглашенный им иностранный работник порядок пребывания в стране, соответствует ли его трудовая деятельность цели въезда. Также обязанность приглашающей стороны - производить постановку на учет новоприбывшего, организовывать ему аренду жилого помещения с последующим подписанием договора. Более того, если раньше работодатель должен был лишь содействовать выезду такого работника из страны (после истечения его контракта), то сейчас это его прямая обязанность. Так, например, работодатель должен проинформировать своего иностранного работника о том, что его виза истекает, не позднее 10 дней до ее окончания. А в случае потери паспорта последним или отсутствия денег на обратный билет всячески способствовать решению проблемы, с тем, чтобы иностранец покинул территорию РФ в положенные сроки. Нарушение этой обязанности грозит солидным штрафом до 500 тыс. рублей для организации и до 50 тыс. для директора. С 6 августа этого года вступил в действие так называемый закон о “зарплатном рабстве”, который гласит, что воспрепятствование реализации права работника на смену зарплатного банка карается административным штрафом. Для организаций - до 50 тыс. рублей, для директоров - до 20 тыс. С ноября текущего года устанавливается ответственность работодателей за нарушения труда и отдыха водителей. Причем штрафы грозят не только руководству (до 50 тыс. рублей), но и самим водителям (до 2, 5 тыс.). Более того наказание не ограничивается деньгами. 90 дней - именно на такой срок могут приостановить деятельность организации-нарушителя. Также штраф налагается на организацию в случае, если у транспортного сред-ва, выпущенного на маршрут, отсутствует тахограф (устройство для регистрации скорости, режима труда и отдыха). Ранее штрафовали только водителей и должностное лицо. Смягчение штрафных санкций Впрочем, не все так сурово, как кажется на первый взгляд. Еще в 2017 году система штрафных санкций была смягчена. Итогом такого смягчения стали, например, следующие моменты: - после первого нарушения, как правило, вручается лишь предупредительное предписание; - штраф налагается только при повторном нарушении. Штрафы, о которых знают не все... Cмотрите об этом материал, подготовленный Управляющим партнером компании "РосКо - Консалтинг и аудит" Алена Талаш. Читайте: https://сайт Все самое интересное о налогах, праве и бухгалтерском учете от ведущей консалтинговой компании в России "РосКо". Будь в курсе последних новостей, смотри и читай нас там, где тебе удобно: Канал на YouTube - https://www.youtube.com/c/RosCoConsultingaudit/ Facebook - https://www.facebook.com/roscoaudit/ Twitter - https://twitter.com/RosCo_audit Instagram - https://www.instagram.com/rosco.

Трудовое право. За что штрафуют работодателей? 1 часть

За что штрафуют работодателей, какие курьезы были при проверках, как правильно общаться с инспектором, что может повлиять на решение об отмене или смягчении наказания. Об этом мы расскажем в нашем видео. Как говорится, был бы работодатель, а штрафы для него обязательно найдутся. И они находятся. Зачастую эта вина самого работодателя, который не всегда соблюдает положения трудового законодательства. Если составить условный рейтинг нарушений, то в “лидерах” окажутся: - заключение, изменение и прекращение труд. договора; - оплата труда (особенно при увольнении); - охрана труда; - режим труда и отдыха; - предоставление (или вернее непредоставление) предусмотренных законом гарантий и компенсаций; - труд. дисциплина и применение взысканий; - повышение квалификации; - нарушения при найме на работу иностранца или лица без гражд-ва; - нарушение закона о персональных данных. Мы привели здесь лишь самые “востребованные” по штрафам нарушения. Многие, особенно связанные с применением местных нормативных актов, остались за “бортом” этого видео. Большие штрафы грозят работодателю за непредоставление отпуска, зарплату ниже МРОТ, за нарушение сроков ее выплаты (до 50 тыс. рублей), за оформление гражданско-правового договора с физлицом вместо трудового (до 100 тыс. рублей). А в случаях связанных с нарушением требований охраны труда - до 150 тыс. рублей. Например, за необеспечения работников сред-вами индивид. защиты. Штраф за обработку персональных данных без согласия работника в письменной форме - до 75 тыс. рублей. Деньги придется платить и за серьезные нарушения, и за курьезы, вроде неправильной буквы в написании фамилии работника. Причем при повторном нарушении штраф увеличивается, в некоторых случаях до 2-х раз. По подсчетам специалистов, в среднем небольшая компания (до 100 человек) платит до 200 тыс. рублей штрафов в год. Львиная доля штрафов приходится именно за нарушение требований охраны труда. В частности, за непроведение медосмотров, допуске сотрудника к работе без обучения и т.д. Причем к таким нарушениям трудовые инспектора любят применять так называемую “тактику мультипликации”: штраф умножается на кол-во работников. За что штрафуют работодателей? 2 часть. ШТРАФЫ ДЛЯ РАБОТОДАТЕЛЕЙ "Зима-Лето 2019" смотрите 14.10.2019 в 18.00 Cмотрите об этом материал, подготовленный Управляющим партнером компании "РосКо - Консалтинг и аудит" Алена Талаш. Все самое интересное о налогах, праве и бухгалтерском учете от ведущей консалтинговой компании в России "РосКо". Будь в курсе последних новостей, смотри и читай нас там, где тебе удобно: Канал на YouTube - https://www.youtube.com/c/RosCoConsultingaudit/ Facebook - https://www.facebook.com/roscoaudit/ Twitter - https://twitter.com/RosCo_audit Instagram - https://www.instagram.com/rosco.

Неналоговые льготы для малого бизнеса

В настоящее время одной из наиболее приоритетных задач государства является содействие малому и среднему бизнесу. Помимо налоговых льгот, у малого бизнеса есть ряд послаблений, который, по мнению, Правительства РФ, должен способствовать росту прибыли компаний. В данном видео рассмотрим такие вопросы: 1. Для субъектов малого и среднего предпринимательства предусмотрены... 2. С 1 июля 2016 г. налоговая служба ведет реестр сведений о субъектах малого и среднего предпринимательства (ст. 4.1 Закона №209-ФЗ). И основанием для формирования записей в реестр будут являться сведения, которые имеются в базе ФНС РФ:... 3. Преференции в части закупок у малого бизнеса. 4. Льготная аренда. 5. Льготы в отношении установления лимита кассы. 6. "Надзорные каникулы" и.... Cмотрите об этом материал, подготовленный Управляющим партнером компании "РосКо - Консалтинг и аудит" Алена Талаш. Читайте:https://сайт/press/nenalogovye_lgoty_dlya_malogo_biznesa/ Все самое интересное о налогах, праве и бухгалтерском учете от ведущей консалтинговой компании в России "РосКо". Будь в курсе последних новостей, смотри и читай нас там, где тебе удобно: Канал на YouTube - https://www.youtube.com/c/RosCoConsultingaudit/ Facebook - https://www.facebook.com/roscoaudit/ ВКонтакте - https://vk.com/roscoaudit Twitter - https://twitter.com/RosCo_audit Instagram - https://www.instagram.com/rosco.

В конце ноября Минфин выпустил новое ПБУ 2/2008 "Учет договоров строительного подряда". Оно очень сильно отличается от предыдущего ПБУ 2/94 "Учет договоров (контрактов) на капитальное строительство". Рассмотрим, что изменилось и как это применить на практике:

• ПБУ 2/2008 адресовано подрядчикам и очень приближено к международному стандарту №11 "Договоры на строительство".
• Во-вторых, расширяется перечень договоров, на которые распространяется этот стандарт. К строительным договорам добавились договоры на сопутствующие строительству услуги.
• В-третьих, данное ПБУ применяется только в отношении договоров, носящих длительный характер или относящихся к разным отчетным периодам, т.е. сроки начала и окончания этих договоров приходятся на разные отчетные годы.
• В-четвертых, меняются принципы отражения договоров в бухгалтерском учете. Рассмотрим это более подробно. Также рассмотрим, как эти изменения возможно применить в программах 1С.

Дополнительные правила учета по ПБУ 2/2008

В соответствии с новым ПБУ бухгалтерский учет доходов, расходов и финансовых результатов подрядчику необходимо вести отдельно по каждому исполняемому договору. При этом необходимо соблюдать дополнительные правила:

1. Если одним контрактом предусмотрено строительство комплекса объектов для одного или нескольких заказчиков по единому проекту, то для целей бухучета возведение каждого из них должно рассматриваться как отдельный договор при соблюдении одновременно следующих условий:
   • если на строительство каждого объекта имеется техническая документация;
   • по каждому объекту должны быть достоверно определены доходы и расходы.
2. Два и более договора, заключенные организацией с одним или несколькими заказчиками, должны рассматриваться как один договор. Для этого необходимо одновременно соблюсти два условия:
   • в силу взаимосвязи отдельные договоры фактически должны относиться к единому проекту с нормой прибыли, определенной в целом по договорам;
   • договоры исполняются одновременно или последовательно (непрерывно следуя один за другим).

Дополнительные работы в ПБУ 2/2008

В случае если при исполнении договора в технической документации фиксируются дополнительные работы (вносится дополнительный объект строительства), выполнение данных СМР должно рассматриваться как отдельный договор. Это придется делать при соблюдении хотя бы одного из следующих условий:

• если дополнительный объект по конструкционным, технологическим или функциональным характеристикам существенно отличается от объектов, предусмотренных договором;
• когда цена дополнительных работ определена на основе согласованной сторонами сметы (отдельной от основной).

Доходы и расходы в ПБУ 2/2008

Доходы по договору (выручка по договору) признаются организацией доходами от обычных видов деятельности в соответствии с ПБУ 9/99 "Доходы организаций" (п. 7 ПБУ 2/2008). Они определяются, исходя из стоимости работ по цене, определенной договором. Корректировка выручки по договору возможна в трех случаях - при возникновении отклонений, при предъявлении претензий, при получении поощрительных платежей.

Для формирования расходов в бухгалтерском учете подрядные организации должны руководствоваться нормами ПБУ 10/99 "Расходы организаций" (п. 10 ПБУ 2/2008). Расходы по договору признаются расходами по обычным видам деятельности.

На расходы по договору строительного подряда распространяются общие принципы признания расходов (п. 16 ПБУ 2/2008):

• расходы признаются в том отчетном периоде, когда были понесены (принцип начисления);
• на финансовые результаты расходы списываются по мере признания выручки по договору (принцип соответствия доходов и расходов).

ПБУ 2/2008 предусматривает только один способ признания доходов и расходов по договорам строительного подряда - "по мере готовности" (п. 17 ПБУ 2/2008). Он базируется на том, что строительный подряд представляет собой непрерывный процесс производства и реализации, растянутый во времени. При этом выручка и расходы по договору накапливаются в течение действия договора строительного подряда. Прибыль подрядной организации по договору может быть распределена, по возможности, равномерно по всем отчетным периодам.

При способе "по мере готовности" выручка и расходы по договору определяются, исходя из степени завершенности работ по договору на дату составления бухгалтерской отчетности.

Признавать выручку и расходы по договору следует в тех же отчетных периодах, в которых выполнены соответствующие работы. При этом не имеет значения, должны ли они предъявляться к оплате заказчику до полного завершения работ по договору (этапа работ, предусмотренных договором).

Бухгалтерский учет

В п. 26 ПБУ определено, что выручка по договору признанная способом "по мере готовности", учитывается до полного завершения работ (этапа) как отдельный актив - "не предъявленная к оплате начисленная выручка".

Так как ПБУ не дает разъяснений как это учитывать, обратимся к мнению аудиторов. Почти все сходятся во мнении, что необходимо использовать счет 46 "Выполненные этапы по незавершенным работам". Но также есть мнение, что эти работы возможно учитывать на счете 62 или 76. Учет на счете 46 ведется в разрезе договоров/объектов. По мере выполнения работ в учете делаются следующие проводки:

• Дт 46 Кт 90.01 - учтена выручка по договору методом "по мере готовности", включая НДС;
• Дт 90.02 Кт 20 - себестоимость, определенная способом "по мере готовности";

Что делать с НДС на сегодняшний день не ясно. Если читать Налоговый кодекс, то в нем сказано, что объект обложения возникает в момент перехода права собственности. А поскольку перехода права собственности нет, то соответственно нет и налога. Неизвестно, как на это посмотрит налоговая инспекция. На сегодняшний день разъяснений и комментариев от Минфина нет.

ПБУ и 1С

После выхода ПБУ специальных изменений в типовые и специализированные конфигурации не вносились. Один из разработчиков пояснил это тем, что все ждут изменений в план счетов и разъяснений от Минфина.

В типовых конфигурациях фирмы "1С", таких как "1С:Бухгалтерия 8" и "1С:Управление производственным предприятием" ведение учета "по мере готовности" не предусмотрено. В свою очередь, практически все отраслевые конфигурации для строителей, за исключением БСП и , предлагают своим пользователям функционал, позволяющий учитывать выполнение этапов до полного завершения работ. Как правило, для этих целей в документе "Справка о выполненных работах" предусмотрен вид операции "поэтапная передача" или "завершение этапа". При выборе этого вида операции формируются проводки на 46 счет, с выделением НДС.

В практике проведения аудита строительных, проектных организаций, встречаются случаи некорректного ведения бухгалтерского учета с точки зрения ПБУ 2/2008, неверного отражения финансовых результатов и активов, раскрытия информации в бухгалтерской (финансовой) отчетности.

Большинство встречающихся проблем можно разделить на четыре основные группы.

Первая группа. Неприменение положения по учету строительного подряда.

Причина - неправильная классификация содержания договорных отношений именно с точки зрения бухгалтерского учета.

Положение распространяется на все услуги, неразрывно связанные со строительством. Согласно ПБУ 1/2008, организации должна обеспечивать отражение в бухгалтерском учете фактов хозяйственной деятельности исходя не столько из их правовой формы, сколько из их экономического содержания и условий хозяйствования (требование приоритета содержания перед формой). То есть вне зависимости от правовых конструкций и дословного прочтения договора необходимо определить, относятся ли отношения субъектов к правоотношениям, поименованным в ПБУ 2/2008 именно с точки зрения бухгалтерского учета. Получение различного вида разрешений, контроль за строительством, агентские услуги, – ко всем этим договорным отношениям, в случае, если они связаны со строительством объектов и при этом носят длительный характер (более одного отчетного периода) и/или начало и окончание договора относятся к разным периодам, в обязательном порядке применяется ПБУ 2/2008.

Вторая группа. Неверный выбор объекта учета.

В качестве основного объекта учета ПБУ 2/2008 предполагает договор, то есть доходы, расходы и финансовый результат именно в рамках договора. Кроме того, предусмотрен возможный вариант учета в тех случаях, когда договоров несколько, но они фактически относятся к одному проекту и исполняются одновременно или последовательно, тогда допустимо объединение всех этих договоров в один объект учета. Также существует исключение - если по одному договору предусмотрено строительство нескольких объектов, и на каждый объект есть документация и возможность определить доходы и расходы по каждому объекту строительства, то в таком случае учет ведется по объектам строительства.

Ошибочный выбор объекта учета ведет к неверному определению доходов и расходов методами, предлагаемыми положением и, соответственно, к неверному определению финансового результата отчетного периода.

Третья группа. Неправильное определение финансового результата.

Положение предусматривает два варианта определения доходов по договорам, а именно: «по мере готовности» и «по расходам». Во взаимосвязи с объектом учета (договором) по каждому договору организация имеет право применять один из этих вариантов, исходя из фактического положения дел.

При выборе варианта «по мере готовности», выручка определяется организацией самостоятельно, исходя из подтвержденной организацией степени завершенности работ по договору независимо от того, должны или не должны они предъявляться к оплате заказчику до полного завершения работ по договору. В положении определены следующие способы определения выручки «по мере готовности» – по доле выполненных работ в общем объеме работ по договору или по доле понесенных расходов в общей сумме расходов по договору.

Начисление выручки «по расходам» (то есть вариант, когда сумма дохода по договору равна сумме расходов, которые в этот считаются возможными к возмещению) производится только тогда, когда, в силу различных причин, невозможно определить выручку способом «по мере готовности».

Учитывая тот факт, что положение обязывает вести учет по договорам и во взаимосвязи с требованием учета выручки методом начисления без фактической приемки работ заказчиком, мы приходим к выводу, что в бухгалтерской отчетности на отчетную дату у организаций, обязанных применять ПБУ 2/2008, не может быть незавершенного производства (строительства), отнесенного в состав активов бухгалтерского баланса. Все расходы отчетного периода, кроме расходов, понесенных в связи с предстоящими работами, которые относятся на расходы будущих периодов, признаются в отчетном периоде.

К этой же группе ошибок можно отнести некорректное (если организация ведет только один вид деятельности - строительство) использование метода директ-костинг по общехозяйственным расходам при применении ПБУ 2/2008. Положение предусматривает распределение общехозяйственных расходов только путем включения в расходы по договорам, по способам определяемым организацией самостоятельно, данные способы применяются систематически и последовательно.

При применении метода директ-костинг искажаются значения выручки, начисленной «по мере готовности», рассчитанной по доле понесенных расходов в общей сумме расходов по договору, и начисленной «по расходам».

Четвертая группа. Не полное раскрытие информации в соответствии с требованиями положения.

Организация обязана раскрыть в БФО следующие моменты, по всем договорам:

Способы определения выручки;

Сумма признанной выручки.

По каждому договору:

Сумма выручки, не предъявленная заказчику;

Общая сумма признанных расходов и признанной прибыли (убытка);

Сумма полученных авансов, предварительной оплаты, задатка.

В каком виде будет представлена данная информация, определяется каждой организацией самостоятельно.

Приведем упрощенный пример учета по договорам строительного подряда.

На отчетную дату (и на момент составления отчетности) по всем договорам документы по приемке работ за декабрь заказчиками не подписаны.

Договор №1 действует с ноября отчетного года до марта следующего года. Принятие работ заказчиком по окончании работ. Стоимость 100 рублей.

Договор №2 действует с декабря отчетного года до июня следующего года. Принятие работ заказчиком по мере выполнения этапов работ по проектной документации (разработка площадки, заливка фундамента и т.д.). Стоимость 200 рублей.

Договор №3 действует с ноября предыдущего перед отчетным года до августа следующего года. Принятие работ ежемесячно. Стоимость 300 рублей.

По оборотно-сальдовой ведомости счета 20 «Основное производство» на конец отчетного периода сформирован остаток:

Бухгалтерия запрашивает ответственных лиц в организации экспертную оценку выполнения (законченности) работ. По полученным ответам определяет выручку.

Возможные варианты учета по договору №1:

получена оценка от ответственного лица, что степень завершенных работ по договору составляет 70%, следовательно, бухгалтерия обязана начислить выручку в размере 70% от суммы договора или 70 рублей в нашем примере.

получена оценка от ответственного лица, что степень завершенных работ по договору составляет 30%, следовательно, бухгалтерия обязана начислить выручку в размере 30% от суммы договора или 30 рублей в нашем примере.

оценка от ответственного лица не получена в силу различных причин, по смете строительства расходы по данному договору составляют 80 рублей на весь договор, и по варианту «по мере готовности», рассчитанному по доле понесенных расходов в величине общих расходов по договору, бухгалтерия обязана начислить выручку в размере 50% от договора или 50 рублей в нашем примере.

оценка от ответственного лица не получена в силу различных причин, по смете строительства расходы по данному договору определить невозможно, тогда бухгалтерия обязана начислить выручку методом «по расходам» в размере понесенных расходов или 40 рублей в нашем примере.

Таким же образом, по каждому договору бухгалтерия определяет выручку на отчетную дату. Первичными документами для начисления выручки могут быть: бухгалтерская справка, проект КС-3, КС -2, различные расчеты и обоснования ответственных лиц.

В бухгалтерском учете производятся следующие проводки:

начисление выручки по непринятым заказчиком работам дебет 46 «Выполненные этапы по незавершенным работам» кредит 90 «Продажи» - начислена выручка по договору, дебет 90 «Продажи» кредит 20 «Основное производство» - списана себестоимость.

В дальнейшем, при приемке работ заказчиком, на сумму ранее начисленной выручки делается проводка дебет

17. Выручка по договору и расходы по договору признаются способом "по мере готовности", если финансовый результат (прибыль или убыток) исполнения договора на отчетную дату может быть достоверно определен.

Способ "по мере готовности" предусматривает, что выручка по договору и расходы по договору определяются исходя из подтвержденной организацией степени завершенности работ по договору на отчетную дату и признаются в отчете о финансовых результатах в тех же отчетных периодах, в которых выполнены соответствующие работы независимо от того, должны или не должны они предъявляться к оплате заказчику до полного завершения работ по договору (этапа работ, предусмотренного договором).

В случае, когда достоверное определение финансового результата исполнения договора в какой-то отчетный период невозможно, выручка по договору признается в соответствии с пунктом 23 настоящего Положения.

18. Независимо от предусмотренного договором порядка определения цены подлежащих выполнению работ необходимыми и достаточными условиями достоверного определения финансового результата исполнения договора являются:

уверенность, что организация получит экономические выгоды, связанные с договором;

возможность идентификации и достоверного определения понесенных расходов по договору.

19. В случае, когда договор предусматривает уплату заказчиком твердой цены за выполнение всей обусловленной договором работы или цены, определяемой исходя из фиксированной в договоре расценки за каждую единицу выполняемой работы (конструкции, вида работ и др.), в дополнение к установленным пунктом 18 настоящего Положения необходимыми и достаточными условиями достоверного определения финансового результата исполнения договора являются:

возможность достоверного определения общей суммы выручки по договору;

возможность идентификации и достоверного определения расходов, необходимых для завершения работ по договору;

возможность определения степени завершенности работ по договору на отчетную дату;

соизмеримость фактической величины расходов по договору с ранее произведенными оценками этих расходов.

Правила настоящего пункта применяются также в случае, когда договор предусматривает смешанный порядок определения цены подлежащих выполнению работ (например, как в договоре, предусматривающем возмещение заказчиком всех расходов, понесенных организацией в связи с выполнением предусмотренных договором работ, а также уплату процента от этих расходов одновременно с согласованной максимальной ценой подлежащей выполнению работы).

20. Для признания выручки по договору и расходов по договору способом "по мере готовности" организация может использовать следующие способы определения степени завершенности работ по договору на отчетную дату:

по доле выполненного на отчетную дату объема работ в общем объеме работ по договору (например, путем экспертной оценки объема выполненных работ или путем подсчета доли, которую составляет объем выполненных работ в натуральном выражении (в километрах дорожного полотна, кубометрах бетона и т.п.) в общем объеме работ по договору);

по доле понесенных на отчетную дату расходов в расчетной величине общих расходов по договору (например, путем подсчета доли понесенных расходов в натуральном и стоимостном измерителе в расчетной величине общих расходов по договору в том же измерителе).

21. При определении степени завершенности работ по договору на отчетную дату по доле понесенных на отчетную дату расходов в расчетной величине общих расходов по договору:

понесенные на отчетную дату расходы подсчитываются только по выполненным работам. Расходы, понесенные в счет предстоящих работ по договору (например, стоимость материалов, переданных для выполнения работ, но еще не использованных для исполнения договора, арендная плата, перечисленная в отчетном периоде, но относящаяся к будущим отчетным периодам), и авансовые платежи организациям, выступающим в качестве субподрядчиков по договору, не включаются в сумму понесенных на отчетную дату расходов;

расчетная величина общих расходов по договору исчисляется как сумма всех фактически понесенных на отчетную дату расходов и расчетной величины расходов, которые предстоит понести для завершения работ по договору.

22. Если на отчетную дату у организации возникли сомнения в поступлении сумм, включенных в выручку по договору в соответствии с пунктами 8 и 9 настоящего Положения (отклонений, претензий, поощрительных платежей) и отраженных в отчете о финансовых результатах за предыдущие отчетные периоды, то суммы, в отношении поступления которых возникли сомнения, признаются расходами по обычным видам деятельности отчетного периода. Корректировка выручки по договору, признанной в предыдущие отчетные периоды, на эти суммы не производится.

23. В случае, когда достоверное определение финансового результата исполнения договора в какой-то отчетный период (например, на начальном этапе исполнения договора, когда уточняются условия договора, касающиеся величины расходов, возмещаемых заказчиком) невозможно, но существует вероятность, что расходы, понесенные при исполнении договора, будут возмещены, выручка по договору признается в отчете о финансовых результатах в величине, равной сумме понесенных расходов, которые в этот отчетный период считаются возможными к возмещению.

Расходы, вероятность возмещения которых отсутствует (например, по договорам, которые могут быть признаны недействительными сделками или по которым стороны не могут выполнить свои договорные обязательства), признаются расходами по обычным видам деятельности отчетного периода.

Если на отчетную дату существует неопределенность в возможности поступления всех предполагавшихся по договору отклонений, претензий, поощрительных платежей, то сумма, которая может быть не получена организацией (ожидаемый убыток), признается расходами по обычным видам деятельности отчетного периода (без уменьшения суммы ранее признанной выручки по договору). При этом величина ожидаемого убытка признается независимо от того, на какой стадии исполнения договора возник ожидаемый убыток. При устранении неопределенности в достоверном определении финансового результата выручка по договору и расходы по договору признаются в порядке, предусмотренном пунктами 17 - 21 настоящего Положения, независимо от того, на какой стадии исполнения договора устранена неопределенность.

24. В случае, если документально подтвержденные расходы по договору не возмещаются заказчиком, выявленная (ожидаемая) сумма превышения величины расходов по договору над величиной выручки по договору (ожидаемый убыток) признается в соответствующем отчетном периоде.

25. При применении способа "по мере готовности" в каждом отчетном периоде определение выручки по договору, расходов по договору и финансового результата по договору производится с учетом выручки по договору и расходов по договору, признанных в предыдущие отчетные периоды по указанному договору.

26. В бухгалтерском учете организации выручка по договору, признанная способом "по мере готовности", учитывается до полного завершения работ (этапа) как отдельный актив - "не предъявленная к оплате начисленная выручка".

В случае, если в соответствии с договором организация может в ходе исполнения договора выставлять заказчику промежуточные счета на оплату выполненных работ, начисленная выручка по предъявленным к оплате работам списывается на дебиторскую задолженность по мере выставления промежуточных счетов заказчику.

Если договором предусмотрено, что часть суммы за выполненные работы не подлежит оплате до выполнения определенных условий или до устранения выявленных недостатков работы, то такая сумма должна быть выделена в промежуточном счете.

Не предъявленная к оплате начисленная выручка списывается на дебиторскую задолженность при выставлении заказчику счета на оплату завершенных работ по договору.

Журнал "Наш Бухгалтер"

Дополнительные материалы для подписчиков

Новый подход к учету договоров
строительного подряда (ПБУ 2/2008)

Заканчивается отчетный год, время задуматься о подготовке к составлению годовой бухгалтерской отчетности . Строительным компаниям предстоит сформировать ее с учетом правил, установленных ПБУ 2/2008 «Учет договоров строительного подряда», вступившего в силу с 1 января 2009 г. Эти правила необычны для бухгалтеров и отражают порядок деятельности и документооборота подрядчиков в условиях долгосрочного строительства. На какие особенности этого стандарта нужно обратить внимание в первую очередь?

На какие договоры распространяются правила ПБУ 2/2008

В п. п. 1 и 2 ПБУ 2/2008 приведен перечень видов договоров подряда , которые подпадают под действие этого бухгалтерского стандарта. К ним относятся договоры:

Строительного подряда;

Оказания услуг в области архитектуры;

Инженерно-технического проектирования в строительстве;

Оказания иных услуг, непосредственно связанных со строительством объекта;

Либо путем образования соответствующего резерва (на гарантийное обслуживание и гарантийный ремонт созданного объекта и т. д.), но при условии, что данные расходы могут быть достоверно определены.

Признание финансового результата

Выручка по договору и расходы по нему признаются способом «по мере готовности», если финансовый результат (прибыль или убыток) исполнения контракта на отчетную дату может быть достоверно определен. Данный способ предусматривает, что доходы и затраты определяются исходя из подтвержденной организацией степени завершенности работ на отчетную дату и признаются в отчете о прибылях и убытках в тех же периодах, в которых выполнены соответствующие работы (п. 17 ПБУ 2/2008).

При этом не имеет значения, должны или не должны они предъявляться к оплате заказчику до полного завершения работ (этапа работ) по договору.

Таким образом, главное нововведение ПБУ 2/2008 – поэтапное признание выручки подрядчиков вне зависимости от формального графика подписания актов сдачи-приемки с заказчиком.

Положением (п. 19 ПБУ 2/2008) предусмотрено три способа определения цены:

1) фиксированная цена за выполнение всей обусловленной договором работы;

2) цена, определяемая исходя из возмещаемых затрат плюс процент;

3) смешанный порядок определения цены.

Если договором подряда предусмотрена уплата заказчиком твердой цены за выполнение всей работы или цены, определяемой исходя из фиксированной расценки за каждую единицу выполняемой работы (конструкции, вида работ и др.), то при определении финансового результата необходимо, чтобы соблюдались определенные условия:

Возможность достоверного определения общей суммы выручки по договору, идентификации и достоверного определения расходов, необходимых для завершения работ по договору;

Возможность определения степени завершенности работ по договору на отчетную дату;

Соизмеримость фактической величины расходов по договору с ранее произведенными оценками этих расходов.

Все указанные условия необходимо учитывать также в случае, если договор предусматривает смешанный порядок определения цены подлежащих выполнению работ (п. 19 ПБУ 2/2008).

Для признания выручки по договору и расходов по нему методом «по мере готовности» организация может использовать следующие способы определения степени завершенности работ на отчетную дату:

По доле выполненного объема работ в их общем количестве;

По доле понесенных на отчетную дату расходов в расчетной величине общих расходов по договору (п. 20 ПБУ 2/2008).

Если достоверное определение финансового результата исполнения договора в какой-то квартал невозможно, но существует вероятность, что расходы, понесенные при исполнении договора, будут возмещены, то выручка по договору признается в отчете о прибылях и убытках в величине, равной сумме понесенных расходов, которые в этот отчетный период считаются возможными к возмещению. Затраты, вероятность возмещения которых отсутствует, признаются расходами по обычным видам деятельности отчетного квартала (п. 23 ПБУ 2/2008).

Если документально подтвержденные расходы по договору не возмещаются заказчиком, то этот ожидаемый убыток признается в соответствующем отчетном квартале (п. 24 ПБУ 2/2008). При применении способа «по мере готовности» в каждом периоде определение выручки, расходов и финансового результата производится с учетом доходов и затрат, признанных в предыдущие кварталы (п. 25 ПБУ 2/2008).

Отражение выручки и расходов по договору в бухучете

Порядок ведения бухучета разъясняется в п. 26 ПБУ 2/2008. Выручка по договору, признанная способом «по мере готовности», учитывается в бухгалтерском учете подрядной организации до окончательного завершения работ (отдельных этапов работ) в качестве отдельного актива, который именуется «Не предъявленная к оплате начисленная выручка».

Для отражения нового вида актива целесообразно использовать счет 46 «Выполненные этапы по незавершенным работам».

При этом признанная сумма выручки, не предъявленная к оплате заказчику, отражается в бухучете следующим образом:

Дебет 46, субсчет «Не предъявленная к оплате начисленная выручка», Кредит 90

Отражена сумма выручки по договору подряда за отчетный период.

Данная запись означает, что подрядчик отражает в бухучете выручку согласно собственным расчетам, но акты выполненных работ по форме КС-2, КС-3 или в произвольной форме с заказчиком не подписаны и счета на оплату заказчику не предъявлены.

В договоре подряда нередко предусматривается, что подрядная организация в ходе выполнения договора может выставлять заказчику промежуточные счета на оплату выполненных работ. В этом случае соответствующая сумма ранее начисленной выручки, предъявленная к оплате, списывается на счет учета дебиторской задолженности . По мере выставления промежуточных счетов заказчику в бухучете подрядчика отражаются такие записи:

Дебет 62 Кредит 46, субсчет «Не предъявленная к оплате начисленная выручка»

Отражена сумма выручки, предъявленная к оплате заказчику по выполненным работам.

Данная запись означает, что стороны подписали акт выполненных работ и заказчику предъявлены.

При приемке выполненных работ могут быть обнаружены недостатки. В этом случае заказчик вправе заявить, что будет оплачивать эту часть стоимости выполненных работ только после их устранения.

В п. 26 ПБУ 2/2008 говорится, что в промежуточном счете нужно отдельно выделить сумму, которую заказчик будет оплачивать после выполнения подрядчиком каких-то условий или устранения недостатков работы. Эту сумму выручки бухгалтер подрядной организации не списывает на счет учета дебиторской задолженности до тех пор, пока не будут выполнены все требования, необходимые для ее оплаты заказчиком.

Что отразить в учетной политике

Строительным организациям следует отразить следующую информацию по строительным договорам:

Способ определения степени завершенности работ;

Способ признания предвиденных расходов (порядок создания резерва предвиденных расходов);

Способ распределения косвенных расходов между объектами учета;

Порядок учета дополнительных доходов по договору.

Раскрытие информации в бухгалтерской отчетности

В бухгалтерской отчетности организации раскрывается следующая информация:

По договорам, исполнявшимся в отчетном периоде (п. 27 ПБУ 2/2008):

Сумма признанной в отчетном периоде выручки по договору.

По каждому договору подряда, не завершенному на отчетную дату (п. 28 ПБУ 2/2008):

Общая сумма понесенных расходов и признанных прибылей (за вычетом признанных убытков) на отчетную дату;

Сумма за выполненные работы, не предъявленная заказчику до выполнения определенных условий по договору или до устранения выявленных недостатков.

При этом в бухгалтерском балансе нужно показать разницу между двумя показателями (п. 29 ПБУ 2/2008). А именно, не предъявленную к оплате выручку, которая признана в отчете о прибылях и убытках за предыдущие и текущий отчетные периоды, нужно сравнить с величиной начисленной выручки по предъявленным к оплате промежуточным счетам. Возникшая разница отражается:

– в качестве актива как не предъявленная к оплате начисленная выручка (если разница положительная);

– в качестве обязательства как задолженность перед заказчиками (если разница отрицательная).

В балансе выручку, не предъявленную заказчику, можно отразить по строке 270 «Прочие оборотные активы ». Вторая ситуация, приводящая к образованию обязательства, по мнению автора, маловероятна.